Procedimiento Administrativo Sancionador o de Sanción
Este artículo es una expansión del contenido de la información sobre derecho tributario o fiscal, en esta revista de aspectos jurídicos de la empresa.
Aparte de ofrecer nuevas ideas y consejos clásicos, examina el concepto y los conocimientos necesarios, en el marco de la imposición en la empresa, sobre este tema.
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Te explicamos, en relación a los impuestos y otros aspectos tributarios, sobre las personas juridicas, qué es, sus características y contexto.
Procedimiento Tributario
La actuación de la Administración Financiera (y de las distintas Agencias tributarias que dependen de ella) (como, en general, la de todas las Administraciones Públicas) se articula en actos y actividades (en su mayoría) de carácter público, dirigidos a la persecución de un fin público (la aplicación de la exacción tributaria), y ciertamente puede adscribirse a la actuación administrativa y al procedimiento administrativo. En el Estado de Derecho, el procedimiento es el cauce natural para la adopción de cualquier decisión administrativa y, por tanto, para el ejercicio de cualquier función pública. Sin embargo, en materia tributaria, la doctrina y la jurisprudencia suelen estar condicionadas por lógicas "particularistas" y enfoques sectoriales, por lo que se tiende a devaluar la referencia de la acción tributaria a la acción administrativa y del procedimiento tributario al procedimiento administrativo. En los antiguos debates dogmáticos que han caracterizado la materia, tanto las teorías declarativistas (que vinculan el surgimiento de la obligación tributaria al acaecimiento del presupuesto tributario) como las teorías constitutivistas (que lo vinculan a un acto posterior de imposición por parte de la Administración Tributaria), han enmarcado el régimen tributario como un "acto imponible" en el contexto del procedimiento administrativo. ), han enmarcado en el esquema procesal el desenvolvimiento, respectivamente, de la relación tributaria o el ejercicio de la potestad tributaria; este esquema se ha considerado idóneo para incluir actividades y actos, incluso de carácter instrumental, tanto de la Administración Tributaria como del contribuyente o de terceros, necesarios o no, previstos en las normas que regulan los distintos tributos. Por lo tanto, la referencia al procedimiento está muy extendida, pero los significados y las opciones dogmáticas están muy diferenciados. Lo cierto es que la evolución de la legislación tributaria, madurada a partir de la reforma de principios de los años setenta, ha llevado a abandonar el intento de reconstruir la actividad de la Administración tributaria según un único modelo procedimental y a subordinar, en todo caso, el nacimiento de la obligación tributaria a la realización del procedimiento de liquidación del impuesto. Las teorías constitutivas atraviesan, por tanto, una fase crítica, marcada por: la articulación cada vez mayor de las diferentes formas de aplicación de los impuestos; la marcada connotación de la actividad de la Hacienda Pública como control de las realizaciones del contribuyente; la centralidad de las múltiples y variadas situaciones subjetivas del contribuyente y de la Hacienda Pública, que se articulan de manera difícilmente atribuible al esquema del procedimiento, cada vez más centrado en el sistema de autoevaluación sobre la base de una declaración. En esta perspectiva, el procedimiento ha sido a menudo degradado y reducido al valor descriptivo de una actividad meramente eventual de la Administración Tributaria; la noción de procedimiento tributario ha quedado tan desdibujada como inútil, o en todo caso atécnica, o ajena a las categorías del derecho administrativo. Sin embargo, desde los años noventa, la contraposición entre las teorías declarativistas y las constitutivas se ha ido suavizando; hoy el problema central en materia tributaria ya no es el de la fuente de la obligación tributaria, y el carácter declarativo o constitutivo de los actos tributarios, sino el del equilibrio entre la autoría de la acción tributaria y la igualdad de la relación obligatoria. En esta perspectiva, no puede subestimarse el hecho de que el recurso a la noción de procedimiento ha permitido poner de relieve, junto a las situaciones subjetivas del contribuyente y de la Administración tributaria directamente vinculadas a la aplicación de la tasa, otras numerosas situaciones de carácter instrumental, que se concretan en procedimientos conexos, permitiendo también dar a estas situaciones el debido relieve y una colocación orgánica.
A partir de lo que sigue, se hará referencia al derecho italiano, salvo que se pueda entender que tiene una aplicación más general. Con la promulgación de la ley general de procedimiento administrativo italiano, 7.8.1990, núm. 241, la atención a los perfiles procedimentales de la aplicación del tributo ha encontrado nuevas perspectivas, pero la doctrina y la jurisprudencia imperantes han seguido devaluando el procedimiento tributario, basando su argumentación en supuestas peculiaridades de los procedimientos tributarios, como para desvincularlos del modelo del procedimiento administrativo. LA ACCIÓN FISCAL ES IMPUTABLE AL GÉNERO DE LA ACCIÓN ADMINISTRATIVA En los últimos años se ha abierto una nueva etapa que ha sentado las bases para la revisión de la acción tributaria: - en el año 2000 se promulgó expresamente el Estatuto de los Derechos del Contribuyente (Ley nº 212 de 27 de julio de 2000) para aplicar no sólo los artículos 23 y 53, sino también los artículos 3 y 97 de la Constitución, y, por tanto, en una perspectiva que refuerza la connotación administrativa de la acción fiscal; - La Ley 241/1990 fue modificada significativamente por la nov. 11.2.2005, n.
Nº 15 de 11 de febrero de 2005, y transformada en ley general de actuación administrativa; - la reciente potenciación de los perfiles consensuados en la relación contribuyente-contribuyente fue casi contextual al hecho análogo en las relaciones entre la administración pública y los ciudadanos, y se reabsorbió en la lógica de la actuación administrativa, en lugar de sufrir derivas paracivilísticas; - los principios del derecho comunitario han influido indistinta y constantemente en la actuación administrativa y en la actuación tributaria, potenciando su ósmosis. Sobre esta base, es ya ineludible reconducir la acción tributaria a la acción administrativa, y entonces concebir unitariamente la acción funcionalizada de la administración pública, tanto si se realiza a través de medidas autorizadas, discrecionales o vinculantes, como a través de actos consensuados, aunque con todas las peculiaridades de la función tributaria. La Administración Tributaria debe atenerse siempre al principio de legalidad y dirigir su actuación conforme a los cánones de imparcialidad y buen hacer, de forma que se garantice, en todo caso, la finalización de sus actos al cuidado del interés fiscal de acuerdo con el artículo 53 de la Constitución italiana ("en el plano normativo general, debe tenerse en cuenta que el procedimiento administrativo, incluido el tributario, es una forma de la función", a la que se remite también la liquidación del impuesto (así Cass, sez.
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Trib., 23.1.2006, nº 1236).
No obstante, sigue estando muy extendida la orientación que, partiendo de la innegable ausencia de discrecionalidad en el procedimiento de liquidación del impuesto en cuanto a la determinación del mismo, enfatiza en exceso el carácter vinculante de la función tributaria, incluso en detrimento de esos importantes márgenes de discrecionalidad que pueden encontrarse en algunos segmentos peculiares de la acción tributaria (piénsese en la elección del contribuyente a fiscalizar y luego en los métodos de investigación, en el intercambio de información entre autoridades fiscales, en la liquidación con adhesión, en la mediación-demanda, en los fraccionamientos, en las medidas cautelares y en los diversos acuerdos de recaudación, en la anulación en el procedimiento de autoliquidación, etc.). ). La ausencia de discrecionalidad justificaría una clara diferenciación entre el procedimiento tributario y el administrativo, haciendo inaplicable la Ley 241/1990 en materia tributaria. Sin embargo, la tesis que reconduce el procedimiento tributario al procedimiento administrativo, y que reconoce el carácter probatorio de la liquidación tributaria, la medida sancionadora, el papel y los demás actos tributarios es absolutamente prevalente (véase por todos Fantozzi, A., Il diritto tributario, Turín, 2003, 358 y ss, que señala cómo ahora es "estéril insistir en la improcedencia de la noción de "procedimiento tributario", afirmando la ausencia de una medida final necesaria", argumentando en varios aspectos sobre la conveniencia de utilizar las nociones de procedimiento y medida). LA LEY GENERAL DE ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Y SUS EFECTOS EN LOS PROCEDIMIENTOS FISCALES La Ley 15/2005 introdujo numerosas innovaciones, con una considerable repercusión en la acción fiscal y en los procedimientos tributarios; la ley general de actuación administrativa se erige ahora como un pilar de toda la actividad de las administraciones públicas, y también de la actividad administrativa en materia fiscal. En el plano sistemático, resulta especialmente interesante el refuerzo de los principios generales establecidos en el apartado 1 del artículo 1. Esta disposición, ciertamente aplicable a la materia fiscal, atribuye una importancia fundamental a los principios de rentabilidad, eficacia, publicidad y transparencia, así como a los principios del Derecho comunitario. De hecho, la disposición del pasaje legislativo es extremadamente significativa, ya que permite que todos los principios del derecho comunitario entren en nuestro sistema, y por lo tanto, por ejemplo, también el principio de proporcionalidad, así como ese principio de examen cruzado, que ha sido ampliamente transpuesto, desde 1990, en el capítulo III de la ley, pero que ahora es relevante para toda la acción administrativa, incluso aparte de los artículos 7-12 del mencionado capítulo III. Capítulo III. Por lo tanto, en materia fiscal, a pesar de la inaplicabilidad de las disposiciones específicas del capítulo III sobre la "participación en el procedimiento administrativo", también debe observarse el principio de la repregunta, aunque sin los formalismos y las minuciosas disposiciones legislativas de los artículos 7 a 12 (véanse más adelante. A nuestros efectos, la codificación de los vicios del acto administrativo y el debilitamiento de los vicios de procedimiento y de forma es también de gran interés. EL ESTATUTO DEL CONTRIBUYENTE COMO BALUARTE DE GARANTÍA EN LOS PROCEDIMIENTOS FISCALES La degradación de los vicios formales y la consiguiente potenciación de la administración de resultados son aceptables para los procedimientos y medidas que amplían la esfera jurídica de los particulares, así como para los de la administración territorial, la gestión de los servicios públicos, etc., pero suscitan perplejidad respecto de los procedimientos y medidas que limitan directamente la esfera jurídica de los particulares. El paso de la administración como mera ejecución de la ley, a la administración de resultados, es convincente cuando el administrado expresa un interés pretencioso, alarmante cuando el administrado expresa un interés opositor. Es sintomática la situación que se produce en materia tributaria cuando no hay contrapartes interesadas y el contribuyente manifiesta intereses opuestos (salvo en materia de devoluciones, exenciones y concesiones, etc.). Sin embargo, es precisamente donde las connotaciones autoritarias, el alcance restrictivo de las medidas, los efectos de cercenamiento patrimonial y el carácter contrapuesto de los intereses son más fuertes y característicos, que el Estatuto de los Derechos del Contribuyente, como segundo pilar de la acción tributaria y baluarte de las garantías, asume un papel equilibrador fundamental. A este respecto, se ha señalado de forma convincente que algunos de los principios generales de la actuación administrativa, codificados en la Ley 241/1990, podrían resistir a los principios estatutarios, si son diferentes, a la manera de una relación singular de especialidad entre reglamentos ambos de carácter general, uno de los cuales, sin embargo, tiene un valor (con los límites relativos, pero también con la capacidad de resistencia relacionada) de regulación sectorial. Merece especial atención la difundida tesis, elaborada y argumentada por Perrone, L., según la cual a estas alturas el Estatuto habría superado radicalmente cualquier necesidad y margen plausible para la hipotética aplicabilidad de la Ley nº 241/1990 en materia tributaria). El legislador consideró necesario identificar un entramado de normas y principios específicamente destinados a garantizar al contribuyente, que evidentemente merecía un "estatuto" especial que reforzara y ampliara el marco normal de garantías garantizadas al administrado por la Ley 241/1990, debido a la peculiar connotación del carácter autoritario y ablativo de la potestad tributaria. Las normas y principios establecidos por el Estatuto se configuran, por tanto, como una parte cualificadora de las garantías fundamentales del contribuyente (se configura una superioridad axiológica de los principios estatutarios, a los que se atribuye su función de orientación hermenéutica vinculante para el intérprete. Dichas garantías no pueden ser vaciadas por completo por medios indirectos, a través de la desautorización de la violación de las normas sobre el procedimiento o la forma de los actos de conformidad con el artículo 21 octies, párrafo 2, de la Ley nº 241/1990 modificada.
Sería arbitrario e irrazonable desvirtuar las garantías fundamentales específicamente establecidas por el Estatuto en razón de una norma perteneciente al régimen general de las garantías del administrado (si es cierto que el contribuyente necesitaba un Estatuto especial). Desde luego, la aplicabilidad de la regla general de la descalificación de la infracción de normas de procedimiento o de forma no puede excluirse absolutamente en materia tributaria, ya que las actuaciones tributarias pertenecen al género de la actuación administrativa, pero sí puede y debe excluirse su aplicabilidad ante la infracción de las normas estatutarias específicas, que, como normas fundamentales de garantía, no pueden ser consideradas reductivamente como meras normas de procedimiento o de forma de los actos, degradadas en la lógica de las irregularidades no invalidantes.
Sigue siendo firme que la despotenciación de las infracciones en virtud del artículo 21 octies puede operar, con todos sus límites normales, y en las condiciones previstas, respecto de las meras normas de procedimiento o de forma dispersas en la legislación fiscal, cuando no están reforzadas por el baluarte estatutario. LA CODIFICACIÓN DE LOS DEFECTOS DE LA MEDIDA Y EL DEBILITAMIENTO DE LAS VIOLACIONES DE PROCEDIMIENTO Y DE FORMA La reforma de la Ley 241/1990 ha delineado una nueva estructura: la lógica eficientista de la administración de resultados y el debilitamiento de las infracciones formales se acompaña de la potenciación y "codificación" de la nulidad, entendida en sentido estricto (para las infracciones más graves, se supera la teoría de la equiparación del acto ilegítimo con el legítimo en cuanto a sus efectos). Una medida adoptada en violación de la ley, o viciada por exceso de poder o falta de competencia (Art. 21 octies, párrafo 1), normalmente sigue siendo anulable. Por otro lado, y esta es la novedad más significativa, no es anulable un acto adoptado en violación de las normas de procedimiento o de forma de los actos "si, debido al carácter vinculante del acto, es evidente que el contenido dispositivo no podía ser diferente del efectivamente adoptado" (artículo 21 octies, apartado 2). Teniendo en cuenta que se trata de un nuevo Capítulo IV bis de la Ley 241/1990, nos inclinamos por su aplicabilidad, no sólo por la inalterada redacción literal del artículo 13, sino también por la falta de una disciplina tributaria específica y la sustancial compatibilidad entre este nuevo tipo de vicio y la experiencia legislativa tributaria, donde es frecuente encontrar disposiciones expresas de nulidad. Por ello, se considera que la Ley 241/1990, modificada por la Ley 15/2005 -y en particular el nuevo régimen de vicios- se aplica también a la materia tributaria, en la medida en que sea compatible y sin perjuicio de las excepciones, ya que los posibles problemas interpretativos deben resolverse salvaguardando la función de garantía fundamental y específica del Estatuto. La doctrina tributaria dominante evita abordar la cuestión; sin embargo, frente a la aplicabilidad del nuevo régimen de defectos véase el trabajo de Muleo, publicado en 2005, quien, sin embargo, en una contribución posterior, aun manteniendo amplias reservas sobre el nuevo régimen de vicios, reconoce la operatividad en materia tributaria de las normas y principios del derecho administrativo, hablando de un resultado positivo, al menos en parte atribuible...
A la orientación dada por Micheli a los estudios sobre la aplicación de los impuestos. Como se desprende del contexto teórico en el que maduró la novedad, todo gira en torno a una nueva concepción del principio de buen funcionamiento de la actuación administrativa en virtud del artículo 97 de la Constitución, ya no impregnada de formalismo legalista, sino con el objetivo de los resultados y la eficacia en la gestión de las relaciones. Incluso en el ámbito de la función tributaria y de la justicia tributaria, la nueva filosofía de la administración basada en resultados, el favorecimiento de los intereses públicos y colectivos, el nuevo régimen de faltas y el debilitamiento de las faltas formales pueden ser adecuadamente implementados; además, el dato positivo es insuperable (recordemos que ya bajo el antiguo Decreto Presidencial de 26 de octubre de 2010, el nuevo régimen de faltas formales se implementó de la misma manera que el nuevo sistema de faltas formales). P.R. 26.10.1972, nº 636, artículo 21, "Renovación del acto impugnado", permitía a la Comisión Tributaria solicitar a la Administración Tributaria la renovación del acto afectado por determinados defectos). En efecto, en nuestra materia, el Estatuto de los Derechos del Contribuyente constituye un sólido baluarte, que se injerta en la disciplina general de la actuación administrativa, orienta la interpretación y aplicación de todas las leyes tributarias de forma garantista y establece garantías procesales específicas en favor del contribuyente (véase más arriba). Sin embargo, la función tributaria se caracteriza por algunas especificidades que permiten un injerto armónico y equilibrado del nuevo régimen de vicios, con importantes márgenes de recuperación a favor de los intereses contrapuestos de los contribuyentes: las potestades tributarias deben ejercerse dentro de los plazos, de modo que, fuera de los limitados casos de la acción de nulidad, la acción normal de anulación con efecto constitutivo sólo puede producir los efectos caducatorios del acto tributario impugnado; el acceso al informe está vedado al tribunal tributario, ya que es la A (se puede estudiar algunos de estos asuntos en la presente plataforma online de ciencias sociales y humanidades).
F. la que debe emitir la notificación tributaria y la Administración tributaria la que debe emitirla (se puede estudiar algunos de estos asuntos en la presente plataforma online de ciencias sociales y humanidades).
F. emitir el acto correspondiente para evitar el decomiso. SEGUE: FALLOS EN LA INVESTIGACIÓN PRELIMINAR Y PRUEBAS ADQUIRIDAS ILEGALMENTE Por lo tanto, es evidente que lo que se ha llamado "ilegalidad útil", o "ilegalidad practicable", puede aplicarse también a la materia tributaria y, de hecho, puede permitir que ciertas soluciones radicalmente sustancialistas se ajusten al sistema, tal como lo interpretan esas frecuentes sentencias del Tribunal de Casación que esterilizan los vicios de investigación procesal en términos de mera inutilidad de las pruebas ilícitamente adquiridas. Como es sabido, la jurisprudencia es fluctuante: -una primera orientación, sobre la base del principio de "nulidad derivada", considera anulable la notificación de la tasación debido a la ilegitimidad de los actos de investigación (Cass., S.U., 21.11.2002, núm. 16424); -una segunda directriz considera inútiles las pruebas adquiridas ilegalmente, con la consiguiente "falta de fundamento" de la notificación de evaluación cuando no se apoyan en otros elementos debidamente adquiridos., Por último, un tercer enfoque, cada vez más extendido, afirma la posibilidad de utilizar las pruebas adquiridas ilegalmente, con los límites derivados de las preclusiones específicas o de la violación de los derechos constitucionalmente garantizados (Tribunal de Casación, sección fiscal, 20.3.2009, nº 6836). En el plano teórico, la cuestión se remonta a la relación entre la actividad investigadora y la función fiscal, y a la connotación autorizada, o no, de la instrucción procesal probatoria. La tesis que tiende a afirmarse es aquella según la cual la autonomía entre la actividad de investigación preliminar y la actividad impositiva tiene como consecuencia necesaria que un defecto en la investigación preliminar no puede repercutir en la medida impositiva, dando lugar a una inutilización pura y simple de la prueba. Se considera que el nuevo régimen de defectos procesales y formales debe suponer una profunda revisión de las pautas anteriores: cuando se incluyan en la valoración pruebas adquiridas ilegalmente, en virtud del art. 21 octies, el acto no puede ser anulado sólo si es evidente que su contenido dispositivo no podía ser distinto del que realmente se adoptó; ahora ya no cabe la teoría de la mera inutilidad de la prueba ilícitamente adquirida (y menos aún la de su utilizabilidad); pero también en términos más generales, se ha superado la cuestión de la llamada infundamentación. d. infundado, en el sentido de que el acto sólo puede ser válido o inválido, anulable o no anulable (las cuestiones de "mérito" repercuten en el plano de la disimilitud o conformidad del acto con las normas sustantivas); la prueba ilícitamente adquirida no dará lugar a la anulación del acto de valoración cuando sea irrelevante respecto a su contenido dispositivo. LA CENTRALIDAD QUE SIGUE TENIENDO EL PROCEDIMIENTO EN LAS ACCIONES FISCALES En el derecho administrativo, al igual que en el derecho tributario, el procedimiento representa el ámbito natural de aparición de los intereses, públicos y privados, afectados por la decisión de la autoridad. Como se ha anticipado, la doctrina autorizada niega que el procedimiento tenga una función sustantiva y utiliza la noción de procedimiento en materia tributaria con una finalidad meramente descriptiva, o incluso de forma declaradamente atécnica; pero se considera que ello degrada la obligación de respetar, por parte de la Administración, las normas procedimentales que el sistema tributario prevé como garantía de las situaciones subjetivas del particular (contribuyente o tercero) que interviene en el ejercicio de la actividad administrativa. Una vez esbozados los rasgos esenciales del debate en la doctrina tributaria y del contraste entre las fluctuantes orientaciones jurisprudenciales, es necesario ahora tener en cuenta el cambio de marco normativo y teórico tras la modificación de la Ley 241/1990, el debilitamiento generalizado de los vicios de procedimiento y de forma, y la afirmación de la nueva lógica de la administración basada en los resultados en lugar del tradicional enfoque legalista-formal. En materia tributaria, ciertamente debe reconocerse el papel fundamental del interés fiscal, deducible del artículo 53 de la Constitución, entendido como el interés en la pronta y equitativa recaudación de los tributos a través del exacto funcionamiento del sistema tributario; pero no puede borrarse el principio de capacidad contributiva, expresamente situado en el centro del sistema de valores constitucionales.
Sin embargo, el interés fiscal y la capacidad contributiva deben conciliarse de manera coherente. En una perspectiva formalista, el equilibrio y la salvaguarda mutua responden a la lógica formal, mientras que en una perspectiva sustantivista deben responder necesariamente a la lógica sustantiva. El principio de igualdad, el derecho de defensa, las normas de buen funcionamiento y la imparcialidad de la actuación administrativa, exigen una interpretación equilibrada y coherente de la salvaguarda del interés fiscal y del principio de capacidad de pago. Es concretamente el deber de imparcialidad el que obliga a la Administración Tributaria a tolerar esos mismos vicios de procedimiento y de forma con respecto al contribuyente que le tolera el artículo 21 octies de la Ley 241/1990. De este modo, la superación del rígido formalismo que condiciona los cumplimientos de los contribuyentes, las obligaciones declarativas e instrumentales, los formularios, etc. (para los soportes normativos, véanse, por ejemplo, los artículos 6 y 10 del Estatuto) puede y debe acentuarse por vía interpretativa. Sobre esta base hay que fundamentar el rechazo a las interpretaciones formalistas y el debido respeto al comportamiento esencialmente correcto de los contribuyentes. Sin embargo, todo ello no supone en absoluto una devaluación del procedimiento: en el derecho administrativo, como en el derecho tributario, si bien es cierto que las garantías procesales son recesivas, es innegable que surgen los valores cualificadores de economía, eficacia, publicidad, transparencia, etc. El procedimiento sigue siendo el ámbito natural de aparición de los intereses, públicos y privados, afectados por la decisión de la autoridad, que debe adoptarse respetando estos principios. Del procedimiento, se atenúa la protección de las garantías, pero se exalta la función administrativo-gestionaria. A pesar de los perfiles de nulidad mencionados, las normas procesales siguen teniendo una relevancia considerable: en el plano de la validez de todas las medidas discrecionales o no plenamente vinculantes, y dentro de los límites establecidos por el artículo 21 octies también para las medidas plenamente vinculantes; en el plano de la responsabilidad disciplinaria; en el plano de la responsabilidad por daños al Estado; en el plano de la responsabilidad indemnizatoria a favor de los ciudadanos perjudicados; en el plano penal, etc. En lo que respecta a la fiscalidad, todo el sistema de acción tributaria, de aplicación de las normas fiscales y de control sigue centrado en el procedimiento; la declaración y la autoliquidación desempeñan un papel fundamental, pero ciertamente están lejos de ser autosuficientes, como lo demuestra la marcada connotación autoritaria de las relaciones fiscales y la innegable relevancia de los controles y la represión de las infracciones. Por otro lado, la discrecionalidad administrativa como pilar sobre el que fundamentar la dicotomía entre procedimiento administrativo y procedimiento tributario, por un lado, siempre ha sido devaluada por todas las teorías imperantes que han colocado la autoritatividad (o imperatividad o unilateralidad) en el centro de sus elaboraciones, y por otro lado está perdiendo consistencia. En efecto, asistimos ya a una evolución del concepto de actividad vinculada, precisamente por la despotenciación de los vicios formales, considerados inaplicables a los actos sólo parcialmente vinculados. En el derecho tributario sigue dominando la orientación tradicional, según la cual la discrecionalidad administrativa se realiza a través de una ponderación, por parte de la Administración Tributaria, entre el interés primario y los intereses secundarios, y esta ponderación es completamente ajena a la cuantificación del impuesto. Una parte de la doctrina tiende a delinear un concepto mucho más amplio de discrecionalidad como equilibrio funcional entre intereses, criterios interpretativos, parámetros técnicos y valores jurídicos. Sin embargo, al margen de la revisión del concepto tradicional de discrecionalidad, y de la sobreexposición del procedimiento de liquidación de impuestos, en comparación con todos los demás procedimientos tributarios, existe una creciente difusión de normas que atribuyen a la Administración Tributaria Preciosas facultades de "elección", baste pensar en: la vasta tipología de recursos desaprobatorios y autorizatorios; la identificación del contribuyente, los periodos impositivos, los comportamientos y cumplimientos que deben ser objeto de comprobación, los métodos y contenidos de la comprobación; la utilización de métodos de valoración, facultades de investigación y medios de prueba, etc.; la anulación en el procedimiento de liquidación del impuesto de la solicitud de declaración de la deuda tributaria del contribuyente; la anulación de la solicitud de declaración de la deuda tributaria del contribuyente; la utilización del derecho del contribuyente a una renta imponible; la utilización del derecho del contribuyente a una renta imponible. La utilización de las metodologías de valoración, las facultades de investigación y los medios de prueba, etc.; la anulación de la autoliquidación, la valoración con adhesión, la conciliación y la reclamación/mediación; los fraccionamientos, las medidas cautelares, la liquidación del impuesto y los distintos acuerdos de recaudación, etc. Hablar de mera discrecionalidad técnica (de acuerdo con la vieja tradición) parece ahora carecer de sentido ante el artículo 21 octies citado, que lleva a contraponer los actos absolutamente vinculantes, en los que la aplicación de la ley responde a meros automatismos, con todos los demás, en los que son relevantes las elecciones, las apreciaciones complejas, la ponderación de intereses, etc. En cualquier caso, sólo en la lógica del procedimiento y de la medida es posible configurar un control sobre el ejercicio de la acción tributaria: un control orientado no sólo a proteger el interés del contribuyente (a través de la participación en el procedimiento y, en su caso, de la revisión judicial -lo que es totalmente posible-), sino también y sobre todo (interno, directo y constante) a proteger el interés público, tanto en términos de buena actuación e imparcialidad, como de eficacia y verificación de la correcta ejecución de la capacidad del contribuyente y de los resultados administrativos. La centralidad del procedimiento en la acción fiscal es, por tanto, indudable y persistente. LA TIPOLOGÍA Y LAS FASES DE LOS PROCEDIMIENTOS FISCALES Según algunas de las críticas más extendidas y antiguas a la utilización de la categoría de procedimiento en materia tributaria: - los procedimientos tributarios no se pueden remontar al modelo típico y no tienen un esquema unitario; - sólo los actos del contribuyente (declaración y pago) pueden ser suficientes para la ejecución de la exacción; - puede faltar el acto final de un procedimiento iniciado si la Oficina no considera que se cumplen los requisitos previos; - los esquemas de ejecución de la exacción varían según los distintos impuestos. Se trata de críticas irrelevantes, condicionadas por planteamientos particularistas (endémicos en el derecho tributario), que no tienen en cuenta situaciones análogas que también pueden configurarse en la actuación administrativa normal. Con independencia de los numerosos datos jurídicos que avalan la subsunción de la acción tributaria en la acción administrativa, y del procedimiento tributario en el procedimiento administrativo, cabe señalar que: -incluso el procedimiento administrativo no se puede remontar a un modelo típico y no tiene un esquema unitario; -no es exacto afirmar que sólo los actos del contribuyente pueden ser suficientes para la ejecución de la exacción, baste pensar en la actividad administrativa necesaria para la redacción y aprobación de los modelos de declaración y pago, etc, y la actividad administrativa relativa a la recepción y gestión de dichos cumplimientos por parte del contribuyente; además, en la actualidad existen amplios ámbitos del derecho administrativo en los que la ejecución se delega en modelos contractuales, convenios, actividad privada, etc.; - incluso en la actuación administrativa, puede faltar el acto final cuando la A.P.
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También en la actuación administrativa puede faltar el acto final cuando la autoridad pública considera que no se dan los requisitos para adoptar la medida, y esto es especialmente cierto en todos los procedimientos que se inician de oficio; pero lo más importante es que, aunque falte un acto final externo, normalmente se adopta un acto final interno; - por último, el hecho de que los regímenes de aplicación de la tasa varíen según los distintos impuestos no significa nada, ya que en el derecho administrativo la forma de aplicar la norma varía considerablemente según los sectores, la naturaleza de los intereses en juego, el tipo de procedimiento, etc. También se tiende a centrar el análisis en los controles y la liquidación en el ámbito del impuesto sobre la renta y el IVA, ya que son los impuestos más importantes y los segmentos más críticos de la relación contribuyente-contribuyente, pero se trata de una perspectiva influida por los intereses de ejecución, que lleva a sobreexponer estos impuestos y a descuidar todos los demás procedimientos de ejecución en el ámbito de las sanciones, las desgravaciones, la recaudación, las devoluciones, etc.
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También sobreexpone los impuestos estatales gestionados por la Agencia Tributaria con respecto a todos los demás impuestos, y a las actividades de otras agencias tributarias y otras autoridades fiscales. La misma doctrina del derecho administrativo destaca la relevancia de la liquidación de los impuestos, calificando y situando el procedimiento tributario en el ámbito de los procedimientos ablativos obligatorios, en los que se exige al destinatario de la medida el cumplimiento de una obligación, estableciéndose, entre la autoridad y el ciudadano, una relación de reclamación-obligación. Se considera necesario recuperar la atención para el estudio del tipo, contenido y efectos de los procedimientos fiscales, distinguiendo entre: -procedimientos de control; -procedimientos judiciales; -procedimientos que amplían los derechos de los contribuyentes (en los que se configuran los intereses pretensivos); -procedimientos que limitan los derechos de los contribuyentes (en los que se configuran los intereses contrarios); -procedimientos de liquidación; -procedimientos de recaudación; -procedimientos de devolución; -procedimientos sancionadores, etc. Para comprender cabalmente la fenomenología de la acción tributaria, es necesario evitar aplanarse en los temas fundamentales y clásicos de la liquidación de impuestos (sobre los que aún hoy perdura gran parte de la doctrina, véase, por ejemplo, Comelli, A., Poteri e atti nell'imposizione tributaria, cit., 112 y ss.), tratando de centrarse en las estructuras cambiantes entre los mecanismos de mera aplicación de la ley y las actividades en las que son relevantes las elecciones, las apreciaciones complejas, la ponderación de intereses, etc. Sin embargo, la doctrina, al favorecer claramente el esquema del procedimiento de control de fondo de las declaraciones en el IRPF y en el IVA, ha llegado a elaborar un modelo de procedimiento de liquidación en sentido estricto, dentro del cual ha identificado las fases procedimentales típicas de iniciativa, instrucción, resolución y emisión del acto final. Desde hace algún tiempo, la iniciativa gira en torno a criterios selectivos establecidos por actos administrativos de carácter general, destinados a identificar categorías de contribuyentes cuya situación fiscal presenta elementos de anomalía o para los que, en cualquier caso, es conveniente realizar controles.
Sin embargo, estos criterios no son vinculantes; la Agencia puede proceder a los controles incluso con respecto a los contribuyentes "fuera de la lista". La ley también atribuye a la Guardia di Finanza la facultad de realizar controles y, por tanto, el poder de iniciativa procesal. Es indiscutible que el procedimiento de tasación debe calificarse como procedimiento de oficio, quedando completamente superada la antigua tesis que atribuía (en un marco normativo muy diferente) a la declaración la función de iniciativa procesal. La Administración Tributaria no está obligada a notificar al contribuyente el inicio del procedimiento, ya que según el artículo 13 de la Ley 241/1990, las disposiciones relativas a la participación en el procedimiento administrativo - capítulo II, artículos 7 a 12 - no se aplican a los procedimientos tributarios (que normalmente, debido a los peculiares requisitos de investigación, tienen fuertes connotaciones inquisitoriales). En la fase de investigación preliminar se identifican y recopilan las pruebas en las que se basará la posible liquidación del impuesto (que tiene carácter probatorio), mediante el ejercicio de las facultades de investigación específicamente reguladas y atribuidas por la ley (véanse, por ejemplo, los artículos 32 y ss, Decreto del Presidente de la República nº 633/72), que también dedica especial atención a los procedimientos de funcionamiento, previendo plazos, modalidades de ejercicio de la actividad investigadora, obligación de elaborar informes diarios especiales y actas de constatación, etc.; estas competencias pueden ser ejercidas no sólo por la Agencia Tributaria sino también por la Guardia di Finanza. Se trata, sin duda, de la fase más articulada y compleja del procedimiento de valoración, no sólo por la multiplicidad e invasividad de las facultades de investigación, sino también por la variedad de situaciones subjetivas de la Agencia Tributaria y de los particulares implicados, a veces terceros no directamente interesados en la ejecución de la exacción, hasta el punto de configurar subprocedimientos. La jurisprudencia nacional se orienta decididamente hacia la exclusión de la posibilidad de impugnar inmediatamente un acto de la liquidación del impuesto, aunque se dirija a un tercero, que por lo tanto permanecerá ajeno al posible juicio sobre el acto de liquidación; incluso una hipotética lesividad inmediata del acto de investigación no permite ninguna excepción al principio de protección diferida a la fase de la posible emisión del acto de liquidación (Cons.
St, sez. IV, 5.12.2008, n.º 6045); sin embargo, se están produciendo aperturas significativas en el contexto europeo (C. eur. dir. uomo, 21.2.2008, Ravon v (se puede estudiar algunos de estos asuntos en la presente plataforma online de ciencias sociales y humanidades).
Francia). La intensa autoría de los controles, accesos, inspecciones y auditorías, da lugar a un verdadero poder de policía fiscal, por lo que los derechos y garantías de los contribuyentes sometidos a auditorías fiscales han sido expresamente salvaguardados en el Estatuto de los Derechos del Contribuyente, donde el artículo 12 delimita el ejercicio de las auditorías y el artículo 15 prevé un código de conducta específico para los auditores. A efectos de la emisión del acto final, el examen de las pruebas adquiridas durante la fase de investigación preliminar sólo puede ser realizado por la Oficina de Ingresos competente para emitir el acto de evaluación, incluso si la investigación preliminar fue realizada por la Guardia di Finanza. Al finalizar la actividad inspectora, los inspectores proceden a redactar un informe de conclusiones, en el que deben describir los resultados de la actividad realizada, expresar sus valoraciones al respecto, proponer la posible recuperación de impuestos, la imposición de sanciones, etc.
Al emitir la notificación de evaluación, la Agencia Tributaria debe hacer su propia evaluación autónoma y específica de los resultados de la actividad de inspección, pero a menudo se limita a aceptar acríticamente las conclusiones del informe. Cuando la Agencia Tributaria considere que no puede estar de acuerdo con las conclusiones, deberá dictar un acto de sobreseimiento efectivo, aunque de relevancia esencialmente interna; ello no sólo por razones de imparcialidad y buen desempeño de la acción fiscal, sino también por exigencias prudenciales internas de las oficinas, relativas a la explicitación de las opciones operativas. Sobre la base de las premisas sistémicas ya ampliamente ilustradas, el acto de evaluación es de naturaleza provida. El Estatuto impone a la Agencia Tributaria, bajo pena de nulidad, la obligación de invitar al contribuyente a aportar aclaraciones o documentos antes de proceder al registro (artículo 6, párrafo 5); se reconoce entonces el derecho del contribuyente a presentar deducciones después de la notificación del informe de liquidación del impuesto, lo que impone a la Agencia obligaciones específicas de examen preliminar antes de emitir la liquidación (artículo 12, párrafo 7). La doctrina ha deducido de ello la aplicación generalizada, aunque implícita, del principio de repregunta. En cuanto a la jurisprudencia, frente a las antiguas orientaciones devaluatorias del principio acusatorio, las sentencias 1.12-18.12.2009, núm. 26635, 26636, 26637 y 26638, en los que las Secciones Unidas, a propósito de las evaluaciones normalizadas, reconocieron finalmente que "la repregunta debe considerarse un elemento esencial e inevitable (incluso en ausencia de una disposición reglamentaria expresa) del procedimiento equitativo que legitima la acción administrativa..."); sin embargo, persisten los pronunciamientos contrarios (véase, por ejemplo, Casación, sept, por ejemplo, Tribunal de Casación, sección fiscal, 28.2.2013, nº 15319). El cuadro de la evolución jurisprudencial se completa con algunos arrestos garantistas decisivos del Tribunal de Justicia (C.
Giust., 18.12.2008, C-349/07, Sopropé c (se puede estudiar algunos de estos asuntos en la presente plataforma online de ciencias sociales y humanidades).
Fazenda Pública,). En cuanto a las formas de participación, la doctrina autorizada que más ha estudiado el tema identifica dos tipos distintos - la participación colaborativa, a través de la cual la Administración Tributaria puede adquirir del contribuyente, partícipe pero sujeto a las facultades de la autoridad, pruebas útiles a efectos de control - la participación defensiva, mediante la cual la Administración Tributaria permite al contribuyente aportar razones, excepciones, pruebas, etc, con el fin de proteger sus propios intereses, para que puedan ser evaluados antes de dictar la medida fiscal (por ejemplo, la evaluación antievasión según el art. 37 bis, Decreto Presidencial nº 600/1973, el registro de la declaración fiscal según el art. 6 y las deducciones del informe de evaluación fiscal según el art. 12, Ley nº 212/2000; las deducciones en el procedimiento sancionador según el art. 16, Decreto Legislativo nº 472 de 18.12.1997, etc.
Sin embargo, tal bipartición es escasamente útil en términos de aplicación; en ambas formas de participación se solapan e hibridan las adquisiciones cognitivas rentables para la Administración Tributaria y las iniciativas del contribuyente para proteger sus intereses. Sistemáticamente, estos esquemas, centrados en el procedimiento de evaluación en sentido estricto, ofrecen una imagen útil pero parcial. Una vez aclarado que, en los procedimientos tributarios, la participación de la parte privada (contribuyente, tercero, etc.) adopta formas particulares, que están considerablemente delimitadas por el hecho de que los intereses del contribuyente no están protegidos.
Aclarado que en el procedimiento tributario la participación privada (contribuyente, tercero, etc.) adquiere formas particulares, considerablemente delimitadas, circunscritas y debilitadas respecto de la disciplina básica de la ley general, constatado que tales limitaciones se justifican por el carácter marcadamente inquisitivo y autoritario de los controles, enucleadas las diferencias entre la forma de participación y el núcleo de la repregunta, parece que en este punto -por el nuevo régimen de vicios formales y procedimentales y la ya indiscutible subsunción de la acción tributaria en la actividad administrativa- el análisis del procedimiento tributario debe centrarse en su tipología, contenido y efectos. Datos verificados por: Giusseppe Cuestión: sanciones. Cuestión: derecho-tributario. Cuestión: procesos.
Procedimiento Administrativo de Sanción Ambiental
Procedimiento Administrativo de Sanción en relación con Inspección y Vigilancia
Esta subsección examina parte de la literatura y las principales ideas y reflexiones asociadas con procedimiento administrativo de sanción en el contexto de Inspección y Vigilanciay de los procesos y procedimientos ambientales.
Asimismo, procedimiento administrativo de sanción incluye las siguientes materias: Remediación.
Restauración. Compensación.
Nota: Procedimiento Administrativo de Sanción forma parte del Plan de Estudios de diversas facultades de Derecho y otras ciencias en Argentina, Chile, Colombia, España, México, Perú y otros países, en ocasiones en la especialidad de Derecho Ambiental.Cuestión: derecho-ambiental. Cuestión: procesos-y-procedimientos-ambientales. Cuestión: cumplimiento-y-regulacion-ambiental.
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Recursos
Véase También
Derecho Procesal Administrativo
Tribunales Administrativos
Bibliografía
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