Transparencia Fiscal Internacional
Este artículo es un complemento de la información sobre derecho tributario o fiscal, en esta revista de aspectos jurídicos de la empresa.
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Te explicamos, en relación a los impuestos y otros aspectos tributarios, sobre las personas juridicas, qué es, sus características y contexto.
Transparencia Fiscal Internacional en España
Los beneficios obtenidos por una sociedad no residente en España (véase más adelante la distinción que se hace cuando se trata de la Unión Europea), deben incluirse, por aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional, en la base imponible (bien sea el Impuesto de Sociedades o bien sea el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas) de las personas que deban tributar por este sistema o régimen, pero sólo si se dan las circunstancias que se describen en esta sección de la entrada. Sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales tributarios que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno español, los contribuyentes residentes en España deben imputar en su base imponible la renta positiva obtenida por una entidad no residente en territorio español en la que participen, cuando concurran las siguientes circunstancias:
Control sobre la entidad no residente. La participación del contribuyente (residente español) en la entidad (extranjera) en la fecha de cierre del ejercicio social, por sí solo o conjuntamente con parientes hasta segundo grado o con entidades vinculadas, ha de ser igual o superior al 50 por 100 en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto. La determinación del grado de participación se realizará de conformidad con lo establecido en el artículo 91.1.a) de la Ley del IRPF.
Baja tributación.
El nivel de tributación de la entidad no residente, en relación a alguna de las rentas a imputar y calculado de acuerdo con lo previsto en la citada Ley, ha de ser inferior al 75 por 100 del que correspondería de acuerdo con las normas del Impuesto sobre Sociedades, lo que se presume, salvo prueba en contrario, cuando la entidad participada sea residente de países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales.
Rentas a imputar. Únicamente se imputarán las rentas positivas pertenecientes a alguna de las clases previstas en el artículo 91.2 de la Ley del IRPF.
Ámbito de Aplicación
El régimen de transparencia fiscal internacional se aplicará a los sujetos pasivos (véase más en la plataforma (de Lawi) general) del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumplan las siguientes circunstancias (Artículo 107 TRLIS Real Decreto Legislativo 4/2004, de 05 de marzo de 2004, y Artículo primero Ley 4/2008, de 23 de diciembre de 2008):
Que tengan una participación igual o superior al 50% del capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto en la fecha de cierre del ejercicio social de una entidad no residente en territorio español. La participación se computará, por sí sola o conjuntamente con personas o entidades vinculadas, en el sentido del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Que el importe satisfecho por la entidad no residente, por las rentas que han de incluirse en la base imponible, por un gravamen de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades, sea inferior al 75% del que hubiere correspondido en España.
No será de aplicación este régimen cuando la entidad no residente en territorio español sea residente en otro Estado miembro de la Unión Europea, siempre que el sujeto pasivo (véase más en la plataforma (de Lawi)) acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades empresariales.
Base Imponible y Período Impositivo
Únicamente se incluirá en la base imponible la renta positiva obtenidas por una entidad no residente que provenga de una de las siguientes fuentes, por resultar aplicable el régimen de transparencia fiscal internacional: a) Titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos, salvo que estén afectos a una actividad empresarial según lo establecido en la LIRPF, o cedidos en uso a entidades no residentes pertenecientes al mismo grupo, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio. b) Participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales, en los términos previstos en la LIRPF. No se incluirá la renta positiva que proceda de los siguientes activos financieros: - Los tenidos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias originadas por el ejercicio de actividades empresariales. - Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades empresariales. - Los tenidos como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediación en mercados oficiales de valores. - Los tenidos por entidades de crédito y aseguradoras como consecuencia del ejercicio de sus actividades, sin perjuicio de lo establecido en la letra c) siguiente. c) Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, excepto los directamente relacionados con actividades de exportación, realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio español y vinculadas en el sentido del art. 16 de la LIS, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas entidades residentes. No se incluirán dichas rentas cuando más del 50% de los ingresos derivados de las mismas procedan de operaciones realizadas con personas o entidades no vinculadas. d) Transmisión de los bienes y derechos referidos en los párrafos a) y b) que genere rentas. No se incluirán en la base imponible, por tanto, las siguientes rentas (Artículo 107 TRLIS Real Decreto Legislativo 4/2004, de 05 de marzo de 2004):
Ciertas rentas en cuanto procedan o deriven de entidades en las que la entidad no residente participe directa o indirectamente en más del 5% y se cumplan dos condiciones: que la entidad no residente dirija y gestione las participaciones, mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales; y que los ingresos de la entidad no residente procedan, al menos en el 85% del ejercicio de actividades empresariales.
Ciertas rentas, cuando la suma de los importes de las mismas sea inferior al 15% de la renta total o al 4% de los ingresos totales de la entidad no residente.
Todas las rentas a incluir en la base imponible, cuando se correspondan con gastos fiscalmente no deducibles de entidades residentes en España.
Los dividendos o participaciones en beneficios en la parte que corresponda a la renta positiva que haya sido incluida en la base imponible, incluidos los dividendos a cuenta.
La inclusión en la base imponible de las rentas positivas se podrá realizar:
En el período impositivo que comprenda el día en que la entidad no residente finalice su ejercicio social que, a estos efectos, no podrá entenderse superior a doce meses.
En el período impositivo que comprenda el día en que se aprueben las cuentas de la entidad no residente correspondientes a dicho ejercicio, siempre que no hubieran transcurrido más de seis meses desde su conclusión.
Este período tiene carácter opcional, debiendo manifestarse tal opción en la primera declaración del Impuesto en que haya de surtir efecto. Esta opción deberá mantenerse durante tres años.
(Artículo 107 TRLIS Real Decreto Legislativo 4/2004, de 05 de marzo de 2004)
Régimen especial de la transparencia fiscal internacional en el Impuesto sobre Sociedades en España
Los contribuyentes (residentes fiscales en España) imputarán en su base imponible las rentas positivas obtenidas por entidades no residentes en territorio español, cuando se cumplan las circunstancias que a continuación se detallan:
Que por sí solas o conjuntamente con personas o entidades vinculadas en el sentido del Art. 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre tengan una participación igual o superior al 50% en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no residente en territorio español, en la fecha del cierre del ejercicio social de esta última.
Que el importe satisfecho por la entidad no residente en territorio español, imputable a alguna de las clases de rentas previstas en el apartado 2 o 3 de este artículo por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto, sea inferior al 75% del que hubiera correspondido de acuerdo con las normas de aquel.
Los contribuyentes (entidades sujetas a imposición en España) imputarán la renta total obtenida por la entidad no residente en territorio español, cuando esta no disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales para su realización, incluso si las operaciones tienen carácter recurrente. Lo establecido en el párrafo anterior no resultará de aplicación, cuando el contribuyente acredite que las referidas operaciones se realizan con los medios materiales y personales existentes en una entidad no residente en territorio español perteneciente al mismo grupo, en el sentido del Art. 42 del Código de Comercio español,con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, o bien que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos. En el caso de no aplicarse lo previsto en el apartado anterior, se imputará únicamente la renta positiva que provenga de cada una de las siguientes fuentes:
Titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre estos, salvo que estén afectos a una actividad económica, o cedidos en uso a entidades no residentes, pertenecientes al mismo grupo de sociedades de la titular en el sentido del Art. 42,C. Com, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, e igualmente estuvieren afectos a una actividad económica.
Participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios, en los términos previstos en los apartados 1 y 2 del Art. 25,LIRPF (No se entenderá incluida en esta letra la renta positiva que proceda de los activos financieros previstos en la letra b) del apartado 3º del artículo 100)
Operaciones de capitalización y seguro, que tengan como beneficiaria a la propia entidad.
Propiedad industrial e intelectual, asistencia técnica, bienes muebles, derechos de imagen y arrendamiento o subarrendamiento de negocios o minas, en los términos establecidos en el apartado 4 del Art. 25,LEY 35/2006
Transmisión de los bienes y derechos referidos en las letras a), b), c) y d) anteriores que genere rentas.
Instrumentos financieros derivados, excepto los designados para cubrir un riesgo específicamente identificado derivado de la realización de actividades económicas.
Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio español y vinculadas en el sentido del Art. 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas entidades residentes.(No se incluirá la renta positiva prevista en esta letra cuando más del 50 por ciento de los ingresos derivados de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras o de prestación de servicios realizadas por la entidad no residente procedan de operaciones efectuadas con personas o entidades no vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley)
El apartado 4º de este Art. 100 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades, establece lo siguiente: “No se imputarán las rentas previstas en las letras b) y e) anteriores, en el supuesto de valores derivados de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que otorguen, al menos, el 5 por ciento del capital de una entidad y se posean durante un plazo (véase más en la plataforma (de Lawi) general) mínimo de un año, con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no cumpla los requisitos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley.” El apartado 16º del mismo artículo, respecto a la Unión Europea, señala: “Lo previsto en este artículo no será de aplicación cuando la entidad no residente en territorio español sea residente en otro Estado miembro de la Unión Europea, siempre que el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas o se trate de una institución de inversión colectiva regulada en la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de julio de 2009, por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios, distintas de las previstas en el artículo 54 de esta Ley, constituida y domiciliada en algún Estado miembro de la Unión Europea.” Nota: El Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social, añade una disposición adicional decimoquinta a la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2016: «Disposición adicional decimoquinta. Límites aplicables a las grandes empresas en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016. Los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo, aplicarán las siguientes especialidades: 1. Los límites establecidos en el apartado 12 del artículo 11, en el primer párrafo del apartado 1 del artículo 26, en la letra e) del apartado 1 del artículo 62 y en las letras d) y e) del artículo 67, de esta Ley se sustituirán por los siguientes:
El 50%, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros.
El 25%, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros.
2. El importe de las deducciones para evitar la doble imposición internacional previstas en los artículos 31, 32 y apartado 11 del artículo 100, así como el de aquellas deducciones para evitar la doble imposición a que se refiere la disposición transitoria vigésima tercera, de esta Ley, no podrá exceder conjuntamente del 50% de la cuota íntegra del contribuyente.»
España: Rentas obtenidas por una entidad no residente que deben imputar en su base imponible
Según la AEAT: El apartado 2 del artículo 100 de la LIS establece que los contribuyentes imputarán la renta total obtenida por la entidad no residente en territorio español, cuando esta no disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales para su realización, incluso si las operaciones tienen carácter recurrente. Este apartado no se aplicará cuando el contribuyente acredite que las referidas operaciones se realizan con los medios materiales y personales existentes en una entidad no residente en territorio español perteneciente al mismo grupo, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, o bien que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos. En el supuesto de no aplicarse lo dispuesto en dicho apartado, se imputará únicamente la renta positiva obtenida por una entidad no residente que provenga de: a) Titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos, salvo que estén afectos a una actividad económica, o cedidos en uso a entidades no residentes pertenecientes al mismo grupo, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, e igualmente afectos a una actividad económica. b) Participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios, en los términos establecidos en la LIRPF, salvo la renta positiva de los activos financieros señalados en el artículo 100.3 de la LIS. c) Operaciones de capitalización y seguro, que tengan como beneficiaria a la propia entidad. d) Propiedad industrial e intelectual, asistencia técnica, bienes muebles, derechos de imagen y arrendamiento o subarrendamiento de negocios o minas, en los términos establecidos en el artículo 25.4 de la LIRPF. e) Transmisión de los bienes y derechos referidos en las letras a), b), c) y d) anteriores que genere rentas. f) Instrumentos financieros derivados, excepto los designados para cubrir un riesgo específicamente identificado derivado de la realización de actividades económicas. g) Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio español, y vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas entidades residentes.
Otras cuestiones
Además, debe tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes cuestiones: INTEGRACIÓN EN LA BASE IMPONIBLE Las rentas positivas de cada una de las fuentes citadas se imputarán en la base imponible general, de acuerdo con lo previsto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto. DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS No se integrarán en la base imponible los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos por la entidad no residente en la parte que corresponda a la renta positiva que haya sido imputada. El mismo tratamiento se aplicará a los dividendos a cuenta. En caso de distribución de reservas se atenderá a la designación contenida en el acuerdo social, entendiéndose aplicadas las últimas cantidades abonadas a dichas reservas. TRANSMISIÓN DE LA PARTICIPACIÓN Para calcular la renta derivada de la transmisión de la participación, directa o indirecta, se emplearán las reglas contenidas en el párrafo a) del apartado 7 de la D.T vigésima segunda del texto refundido de la LIS, en relación a la renta positiva imputada en la base imponible. Los beneficios sociales a que se refiere el citado precepto serán los correspondientes a la renta positiva imputada. OBLIGACIONES FORMALES Los contribuyentes a quienes sea aplicable este régimen de imputación deberán presentar conjuntamente con la declaración de IRPF los siguientes datos relativos a la entidad no residente:
Nombre o razón social y lugar del domicilio social.
Relación de administradores.
Balance y cuenta de pérdidas y ganancias.
Importe de las rentas positivas que deban ser incluidas en la base imponible.
Justificación de los impuestos satisfechos respecto de la renta positiva que deba ser incluida en la base imponible.
CONVENIOS INTERNACIONALES Y REGÍMENES FORALES El régimen de transparencia fiscal internacional se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento jurídico español y de los regímenes tributarios forales de Concierto y Convenio Económico en vigor, respectivamente, en los Territorios Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra. Fuente: Hacienda
¿Qué piensas sobre este tema? ¿Tienes alguna experiencia o ejemplo que quieras compartir? ¿Cuál es tu opinión?
Recursos
A continuación, ofrecemos algunos recursos de esta revista de derecho empresarial que pueden interesar, en el marco de la imposición a las empresas, sobre el tema de este artículo.
Véase También
Certificado de Residencia Fiscal de Entidades
Domicilio Fiscal
Residencia Fiscal
Competencia Fiscal
Certificado de Residencia Fiscal
Transparencia
Riesgo Fiscal
Defraudación Fiscal
Carga Fiscal
Prescripción del Delito Fiscal
Delito Fiscal
Derecho Fiscal Europeo
Depósito Fiscal
Derecho Fiscal
Débito Fiscal
Compensación Fiscal
Aplazamiento De Pago Fiscal
Período Fiscal
Entidades no residentes
Período impositivo
Impuesto sobre sociedades
Doble imposición
Actividades económicas
Fondos propios
Cuentas anuales consolidadas
Residencia